新加坡是一个非常独特的国家。一方面，它地处沟通印度洋和南中国海、太平洋的国际交通要道马六甲海峡，并拥有世界上少有的一流天然港。得天独厚的地理位置成为经济发展的基础。另一方面，由于国土面积仅600多平方公里、人口不足400万，国内市场容量有限，经济完全依赖国际市场，是迄今世界上唯一的一个让跨国公司完全支配国民经济并依靠外国投资成功实现了工业化的国家。新加坡的注册会计师行业由此也有许多不同于其他国家的特点。如新加坡注册会计师行业管理基本上沿袭国际规范，格外注重法治，同时也针对自己国家情况制定和实施了许多简捷、务实、高效的管理办法。本文拟通过分析新加坡《会计师法》的主要内容，大致介绍一下新加坡的注册会计师及其行业管理，以扩展注册会计师行业研究的视野。

新加坡的《会计师法》

《会计师法》是新加坡注册会计师行业的 ”宪法“。完整意义上的新加坡《会计师法》包括新加坡共和国法令第二章《会计师法》(The Aountants Act)以及4个与《会计师法》同时颁布实施的补充法规：公共会计师委员会规章，新加坡注册会计师协会规章，新加坡注册会计师协会(会员资格与费用)规章及新加坡注册会计师协会(理事会程序)规章。其中：《会计师法》于1987年提交审议，1989年正式实施，1999年和2001年又作过两次修订，共有序言，公共会计师委员会，公共会计师的注册，会计公司，纪律惩戒程序，注册会计师协会，总则及附件等7个章节、74条。《公共会计师委员会规章》有前言，公共会计师的注册，注册证书，职业行为和道德守则，惩戒程序等5个章节、20条。《新加坡注册会计师协会规章》有前言，会员资格，名誉会员，特别会员，理事会的选举、辞职及免职，会员的辞职、免职及资格恢复，理事会主席、副主席及财务主管的选举，会员大会，职业行为和道德守则，修改规章及附件等10个章节、36条。
新加坡《会计师法》有一个突出特点是，充分兼顾原则性和可操作性。从整个《会计师法》体系情况看，既有法律的正文规定又有补充法规的具体规定，既面面俱到又有适应本国情况的重点，其中许多内容表面上看有些重复，但这些规定相当于不同层次的法律授权，有助于根据不同情况因地制宜贯彻执行。另外，还有一个比较明显的特点就是，有关法律责任的规定没有集中列为单独章节，而是散见于各个章节条款之中，只将无法归入各个章节的内容集中到“总则”一章中加以规定，显得直观明了，便于操作。仅从这两个特点就可看出，新加坡注册会计师行业的管理具有注重效率的法治精神。

新加坡的注册会计师行业

(一)由公共会计师委员会和注册会计师协会分别负责注册会计师行业的管理

新加坡注册会计师行业的管理分为两个层次：新加坡公共会计师委员会(The Public Aountants Board,PAB)和新加坡注册会计师协会(The Institute of Certisfied Public Aountants of Singapore,ICPAS)。委员会和协会均为独立的社团法人。

公共会计师委员会的成员由财政部部长任命，直接管理注册会计师考试，公共会计师的注册登记和颁发证书，会计公司的设立审批，公共会计师的调查惩戒，制定注册会计师行业规则等具有行政权力的事项，可将其视为政府授权行使行政权力的社团法人。委员会的成员由10人组成，包括1名总审计师、1名总会计师以及财政部部长任命的1名新加坡国立大学或南洋理工大学的成员和7名其他成员(其中3名由协会理事会提名)。按照《会计师法》的规定，委员会的具体职责是：管理公共会计师的注册登记，管理和规范公共会计师、会计师事务所的执业活动，制定公共会计师执业中应遵循的标准、方法和步骤，制定和完善会计职业的行为标准和职业道德，调查和惩戒公共会计师的不道德行为，举办注册会计师资格考试，审批会计公司的设立并管理在新加坡提供会计服务的会计公司等。另外，经财政部长批准，公共会计师委员会可依照《会计师法》制定有关公共会计师注册，公共会计师执业中应遵循的标准、方法和程序，公共会计师和会计公司的职业行为和道德守则，涉及公共会计师纪律的法规，以及有关会计公司的规章等法规和制度。

注册会计师协会由会员选举产生的理事会主持工作，只负责会员资格的确定，会员职业行为规范的确定，会计职业的培训、教育与推广等事宜，完全是一种纯粹民间性的社团法人。注册会计师协会未设秘书处，具体事务和基金的管理均由协会理事会(uncil)负责。理事会由19人组成，包括8名执业会员、8名非执业会员和3名政府提名、财政部部长任命的会员。按照《会计师法》的规定，协会的具体职责是：设立和管理以促进会计学科发展以及有助于实现公共会计执业所在地利益的组织或附属于协会的组织；决定会员的申请条件；设立奖学金、举办展览、在大学和其他教育机构开设有关会计学的讲座；为会计职业或会计学生的利益，对协会会员或其他在新加坡设立的相关组织提供援助；以协会认为合适的其他方式促进新加坡会计职业的发展。

在新加坡，所有从事会计职业的人士均须依法加入新加坡注册会计师协会。所有会员均可称为注册会计师(CPA)。会员分为执业会员、非执业会员、退休会员(指退休的非执业会员)、临时会员(指已通过考试但工作经验尚未达到规定要求的申请人)、名誉会员(经理事会3/4以上的成员同意，授予对行业作出贡献的非会员人士的一种荣誉资格)等形式。

除临时会员以外，执业会员和非执业会员必须经公共会计师委员会批准注册，统称为公共会计师(Public Aountant,PA)，相当于我国的注册会计师。申请注册为公共会计师的人士必须年满21岁，没有公共会计师委员会认为的品行不端、名誉不佳或涉及与公共会计师的诚实不相符的行业和业务，满足专业测试、工作经验的要求，完成理事会制定的有关职业道德及专业实践的课程并掌握相关法律。所谓专业测试要求是指，申请成为公共会计师者须通过新加坡国立大学、南洋理工大学的会计学学士或工商管理硕士(会计学专业)学位考试，或者通过新加坡注册会计师协会(ICPAS)、苏格兰特许会计师协会(ICAS)、英格兰及威尔士会计师协会(ICAEW)、爱尔兰会计师协会(ICAI)、特许公认会计师协会(AA)、澳大利亚注册会计师协会(CPAA)、澳大利亚特许会计师协会(ICAA)、新西兰特许会计师协会(ICANZ)、加拿大特许会计师协会(CICA)、美国注册会计师协会(AICPA)的资格考试，仅通过英国管理会计师协会(CIMA)的资格考试的申请者还需加试《高级财务会计》和《审计》。所谓工作经验要求分两种情况：申请成为执业会员者，应在通过规定的资格考试后，在会计、审计、税务领域有不少于2年的工作经验，或者已有在会计、审计、税务领域不少于4年的工作经验，但至少有1年是在通过资格考试后；申请成为非执业会员者，应在通过规定的资格考试之后，有不少于2年的工作经验，或者已有不少于4年的工作经验，但至少有1年是在通过资格考试后。

(三)会计师事务所有个人、合伙、公司制三种形式

公共会计师个人独立经营或多个公共会计师合伙经营的执业机构称为会计师事务所，个人独资或合伙事务所可直接开业，无须另行申请注册。依据《会计师法》和《公司法》的规定设立的执业机构为会计公司。设立会计公司须向公共会计师委员会提出申请，获准后再依《公司法》注册登记，之后才可营业。

申请设立会计公司的条件是：公司章程注明公司宗旨之一是提供公共会计服务；公司核定股本在5万元以上；公司章程细则注明公司不少于1/3的董事(包括董事长)应为公共会计师，不少于2/3的表决权股份应为公共会计师所持有，公司任何股份均为自然人持有；公司有关公共服务的业务应由公共会计师董事负责；购买职业赔偿保险。

按照新加坡《会计师法》的规定，公共会计师、会计师事务所和会计公司均应加入职业赔偿保险。职业赔偿保险包括因公共会计师、会计师事务所或会计公司的任何违纪或失职、欺诈或欺骗，致使第三方受到经济损失或其他损害或伤害而应对第三方作出赔偿时，对公共会计师、会计师事务所或会计公司提供保护的保险。其中，对会计公司的要求尤为严格。《会计师法》第28条规定，所有会计公司应投不少于下列数额的职业赔偿保险：100万元；会计公司的每位公共会计师均投保，合计数额为50万元；相当于公计公司在过去一个财政年度中毛收入的2.5倍的数额，但不超过5000万元。

(四)行业监管惩戒通过设立调查委员会完成

新加坡《会计师法》规定，公共会计师委员会负责对公共会计师、会计师事务所和会计公司的监管惩戒。公共会计师委员会收到对公共会计师、会计公司的任何行为的投诉、举报和处置申请后，设立调查委员会进行调查。调查委员会一般都由4名公共会计师和1名非业内人士组成。公共会计师委员会在研究调查委员会的调查报告并确认该公共会计师或会计公司的问题后，依法对公共会计师作出停职、吊销注册，对会计公司作出撤销批准等处罚。通过设立调查委员会进行监管和惩戒工作是一个很值得研究借鉴的做法。一方面，调查委员会是非常设的监管部门，组成人员临时指派，可减少日常所需的人员费用；另一方面，调查委员会直接对公共会计师委员会负责，并有一整套严格的工作程序以及相当细化的责任规定，具有较高的独立性和效率性。

另外，《会计师法》还要求所有申请和投诉均应以书面形式递交并附有公共会计师委员会要求的法律声明，同时公共会计师委员会可要求提出投诉和处置申请的人士交纳不超过1000元的押金，以支付处理和调查过程中可能需要的支出和费用。如果情况属实，押金将退还申请人或投诉人。公共会计师委员会还可要求提出申请或投诉的人士以及被投诉或被要求处置或与举报有关的公共会计师或会计公司提供所要求的信息和文件。如果提出申请或投诉的人士在没有合法理由的情况下拒绝或不能提供公共会计师委员会所要求的信息和文件，公共会计师委员会可以不受理该申请或投诉。如果被投诉或被要求处置的公共会计师或会计公司在没有合法理由的情况下拒绝或不能提供公共会计师委员会所要求的信息和文件，将被视为违法并处以不超过2000元的罚金。这些也都是一些很有创意和实效的做法。

(五)《公共会计师委员会规章》和《新加坡注册会计师协会规章》均有关于职业道德和行为守则的规定

《公共会计师委员会规章》的第4部分为职业行为和道德守则，主要规范公共会计师和会计师事务所的职业道德，并强调公共会计师也应遵循注册会计师协会规章的有关规定。《新加坡注册会计师协会规章》的附件三为《职业道德和行为守则》，主要规范注册会计师协会会员的职业道德。《公共会计师委员会规章》和《新加坡注册会计师协会规章》所规定的职业道德和行为守则，内容基本一致，都包括基本原则，诚实、客观和独立，执业方式，说明及称号字母，广告、宣传及招揽行为，费用，保密事宜，职位任命的改变，介绍客户，计划书及类似文件。

新加坡在两个规章中都不厌其烦地用专门的章节和较大的篇幅来规定注册会计师职业道德的内容，充分体现了对职业道德的高度重视，也显示了其法律规范的严谨和彻底，由此可确保在不同的层次都能督促注册会计师行业人士注重职业道德。